Информация о связанных сторонах является очень важной для пользователей бухгалтерской отчетности, поскольку взаимоотношения этих лиц могут оказывать влияние на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающейся организации. Например, со связанной стороной могут проводиться хозяйственные операции, на которые независимая организация не согласилась бы. И суммы сделок могут отличаться от сумм, которые устроили бы независимое лицо. Да и в отсутствие хозяйственных операций со связанными сторонами сам факт существования влияния может подействовать на проведение операций с другими лицами.
Информация об аффилированных лицах, бесспорно, представляет интерес для налоговой службы. Это связано с тем, что согласно п. 16 ст. 31 НК РФ инспекция вправе предъявить в суд иск о взыскании недоимки, числящейся более трех месяцев за головной организацией, со счетов ее дочерних и зависимых обществ. Такое право возникает, если на счета этих обществ поступает выручка за реализуемые головной организацией товары (работы, услуги). Возможна и обратная ситуация: выручка за реализуемые дочерними и зависимыми обществами товары (работы, услуги) поступает на счета головной организации. Тогда налоговые органы вправе предъявить иск о взыскании с этой организации недоимки данных обществ, числящейся более трех месяцев.
Кроме того, интерес к такой информации продиктован и положениями п. 2 ст. 40 НК РФ, в соответствии с которым налоговые органы могут контролировать правильность применения цен для целей налогообложения по сделкам между взаимозависимыми лицами. Весьма интересен им и уровень заработной платы руководящих сотрудников организации. Инспекторы смогут сопоставить размер выплат руководителям со средним заработком на предприятии и выявить случаи занижения сумм официальной заработной платы. Очевидно, что соответствующую информацию налоговые органы смогут почерпнуть из отдельного раздела бухгалтерской отчетности, посвященного операциям со связанными сторонами.
Положения ПБУ 11/2000 применяются при составлении как индивидуальной, так и сводной бухгалтерской отчетности. Напомним, сводная отчетность составляется, если у организации имеются дочерние и зависимые общества (п. 91 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
Однако из этого правила есть исключения, перечисленные в п. 9 ПБУ 11/2000. Головная организация может не раскрывать в своей индивидуальной бухгалтерской отчетности информацию об операциях с дочерними обществами, если эта отчетность представляется или публикуется вместе со сводной бухгалтерской отчетностью.
В свою очередь, дочернее общество может не раскрывать в своей индивидуальной бухгалтерской отчетности информацию об операциях с головной организацией при выполнении одновременно следующих условий:
- головная организация и дочернее общество являются юридическими лицами в соответствии с законодательством РФ;
- 100% голосующих акций или уставного капитала дочернего общества принадлежит головной организации;
- головная организация публикует сводную бухгалтерскую отчетность.
Аналогичные правила были зафиксированы в старом МСФО 24 (редакция 1994 г.), а в действующем Стандарте их нет. Соответственно, эти правила не вошли и в проект ПБУ 11/2007. Таким образом, в будущем при составлении индивидуальной бухгалтерской отчетности каждая организация должна будет раскрывать информацию об операциях с головной и с дочерними организациями.
Сейчас в сводной бухгалтерской отчетности информация об операциях между головной организацией с дочерними обществами и между дочерними обществами не раскрывается (п. 9 ПБУ 11/2000). Аналогичное правило есть и в МСФО 24. Правда, в п. 14 проекта ПБУ 11/2007 специалисты Минфина России оговорились, что подобная информация не раскрывается только при условии, что иное не предусмотрено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Значит, хотя проект ПБУ 11/2007 не содержит прямых указаний на его применение при составлении сводной отчетности, организации, имеющей дочерние общества, его придется применять.
Во-первых, состав лиц, обязанных применять ПБУ, планируется расширить. Применять ПБУ 11/2000 должны только акционерные общества, а ПБУ 11/2007 предназначено для использования всеми коммерческими организациями, за исключением, как и прежде, кредитных (они формируют свою бухгалтерскую отчетность по правилам, определяемым Банком России). Кроме того, ПБУ 11/2007 будут применять субъекты малого предпринимательства, которые полностью или частично публикуют свою бухгалтерскую отчетность в соответствии с законодательством РФ, учредительными документами или по собственной инициативе.
Во-вторых, согласно проекту раскрывать в бухгалтерской отчетности следует информацию не только о лицах, признаваемых аффилированными в соответствии с законодательством РФ, но и о прочих связанных сторонах. Перечень связанных сторон, приведенный в проекте ПБУ 11/2007, соответствует перечню, содержащемуся в п. 9 МСФО 24. Под связанными сторонами понимаются юридические и физические лица, которые способны оказывать влияние на деятельность отчитывающейся организации или на деятельность которых отчитывающаяся организация способна оказывать влияние (п. 4 проекта).
Рассмотрим подробнее, какие именно лица признаются связанными сторонами согласно проекту.
1. Участники совместной деятельности. Напомним, что по договору простого товарищества двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (ст. 1041 ГК РФ). Заключать договор простого товарищества могут только индивидуальные предприниматели или коммерческие организации.
2. Отчитывающаяся организация и физическое лицо, прямо или косвенно принимающее участие в управлении этой организацией. Прежде всего это руководитель и должностные лица органов управления отчитывающейся компании. Связанными сторонами также будут:
отчитывающаяся дочерняя организация и руководитель (должностные лица органов управления) компании, которая является основной по отношению к этой организации;
- отчитывающаяся организация и должностные лица компании, которой передано управление отчитывающейся организацией, а также должностные лица органов управления общества, которое является основным по отношению к управляющей компании.
- В проекте ПБУ 11/2007 не разъясняется, кто такие должностные лица органов управления организации. В то же время в п. 12 этого документа говорится о необходимости раскрывать информацию о руководителях организации, их заместителях и другом основном управленческом персонале. Следовательно, отчитывающейся организации придется самостоятельно определять лиц, которые являются связанными сторонами. При этом можно воспользоваться положениями международных стандартов. В частности, в МСФО 24 речь идет о ключевом управленческом персонале, который включает всех директоров и лиц, занимающих аналогичную по статусу должность. В эту же категорию включаются лица, которые прямо или косвенно уполномочены и ответственны за планирование, управление и контроль за деятельностью компании.
3. Близкие родственники. Имеются в виду родственники тех физических лиц, которые упомянуты в составе аффилированных лиц (пп. "а" п. 4 проекта) и руководителей (пп. "в" п. 4 проекта). Согласно Семейному кодексу РФ близкими родственниками являются:
- супруг (супруга), дети, внуки;
- родители, бабушки и дедушки;
- братья и сестры.
МСФО 24 предполагает, что к близким родственникам следует отнести тех, кто потенциально может влиять на указанных физических лиц или оказываться под их влиянием в процессе деловых отношений с отчитывающейся компанией.
4. Отчитывающаяся организация и юридическое лицо, которое находится под контролем или влиянием руководителей и близких родственников.
5. Отчитывающаяся организация и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников отчитывающейся организации либо иной организации, являющейся связанной стороной по отношению к отчитывающейся организации.
Таким образом, взаимоотношения между связанными сторонами могут быть:
- имущественными, т.е. основанными на участии в уставном (складочном) капитале конкретного юридического лица;
- договорными, когда лицо или несколько лиц получили возможность на основании договора определять решения, принимаемые другими лицами;
- организационно-управленческими, т.е. связанными с участием тех или иных лиц в органах управления организации;
- родственными.
Перечисленные лица подпадают под определение группы лиц, которое приведено в п. 11 проекта ПБУ 11/2007 (аналогичный перечень содержится в п. 18 МСФО 24). Отношения, складывающиеся в силу естественных (объективных) причин, не являются отношениями между взаимозависимыми лицами, поэтому профсоюзы, коммунальные службы, государственные учреждения не входят в число связанных сторон.
Как уже упоминалось, перечень связанных сторон, информацию о которых необходимо привести в бухгалтерской отчетности, отчитывающаяся организация будет определять самостоятельно (п. 9 проекта ПБУ 11/2007). При этом должен соблюдаться общий для составления бухгалтерской отчетности принцип приоритета экономического содержания над юридической формой. Иными словами, при составлении перечня связанных сторон нужно исходить из содержания отношений между сторонами. Такие же принципы используются и при применении МСФО 24.
Взаимоотношения между лицами, воздействующими друг на друга, могут носить характер значительного влияния либо контроля (п. 6 ПБУ 11/2000). В проекте ПБУ 11/2007 появилась расшифровка этого понятия. Под контролем понимается возможность юридического или физического лица определять решения, принимаемые другим юридическим и (или) физическим лицом с целью получения экономической выгоды от деятельности последних лиц (п. 7).
Одна организация (физическое лицо) контролирует другую в двух случаях. Во-первых, если организация имеет более 50% голосующих акций другой организации либо уставного капитала общества (в силу своего участия или в соответствии с полномочиями, полученными от третьих лиц). В данном случае речь идет о головной организации. В силу того что основному обществу принадлежит большая часть голосующих акций или более половины уставного капитала дочерней компании, оно может определять решения, принимаемые ею. Иными словами, дочерняя компания всегда находится под контролем у головной организации.
Во-вторых, организация контролирует другую организацию, если она распоряжается сама или через свое дочернее общество более 20% голосующих акций другой организации или уставного капитала ООО. Речь в этом случае идет о преобладающей компании. Однако преобладающая компания не всегда имеет контроль над зависимым обществом. Если она определяет управленческие решения общества, значит, контроль имеет место. Если же она участвует в принятии решений, но не определяет их, то считается, что преобладающая компания оказывает значительное влияние на зависимую.
Определение отношений зависимости наличествует как в действующем ПБУ 11/2000, так и в проекте ПБУ 11/2007. Такие отношения складываются в том случае, если юридическое или физическое лицо оказывает значительное влияние на другую организацию, когда оно имеет возможность участвовать в принятии решений этой организации, но не контролирует ее. В проекте упоминается значительное влияние, которое возможно в силу:
- участия в уставном (складочном) капитале;
- положений учредительных документов;
- заключенного соглашения;
- участия в наблюдательном совете;
- других обстоятельств.
Однако в проекте ПБУ 11/2007 ничего не говорится о характере взаимоотношений других связанных сторон, не являющихся аффилированными лицами. Например, близкие родственники руководителей отчитывающейся компании не участвуют в принятии решений. Поэтому они не контролируют и не оказывают значительного влияния на отчитывающуюся компанию. Участники совместной деятельности реализуют совместный контроль за экономической деятельностью товарищества. Распределение прав контроля определяется договором. Видимо, информацию о таких лицах раскрывать необязательно. На наш взгляд, специалисты Минфина России расширили сферу применения ПБУ, но не смогли до конца проработать все его положения.
Трактовка понятий "контроль" и "значительное влияние" отличается от аналогичных определений, приведенных в МСФО 24. Согласно международным стандартам контроль деятельности компании может быть обеспечен только в случае владения контрольным пакетом акций, т.е. участие в уставном капитале должно быть свыше 50%. Владение же существенной частью акций компании (от 20 до 50%) может обеспечить лишь значительное влияние, но не контроль над деятельностью компании. Следовательно, проект не совсем верно трактует характер взаимоотношений между преобладающим обществом и зависимой компанией.
В соответствии с проектом ПБУ 11/2007 в бухгалтерской отчетности раскрывается информация об операциях между отчитывающейся организацией и связанной с ней стороной. Такими операциями являются операции по передаче каких-либо активов или выполнению обязательств (п. 5 проекта ПБУ 11/2007). Наиболее распространены между связанными сторонами операции по приобретению и продаже товаров (работ, услуг), основных средств и других активов; передаче результатов НИОКР, аренде имущества; финансовые операции (включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций), а также предоставление и получение гарантий и залогов. Этот перечень операций приведен в п. 5 действующего ПБУ 11/2000 в отношении акционерного общества и лиц, которые являются аффилированными по отношению к нему, а также в п. 20 МСФО 24.
Специалисты Минфина России посчитали излишним напоминать бухгалтерам о том, что информация должна быть изложена ясно и полно, чтобы характер и содержание отношений между связанными сторонами были понятны заинтересованным пользователям. Поэтому данное положение не вошло в проект.
Согласно проекту ПБУ 11/2007 по тем операциям, которые компания проводила в течение отчетного периода, в бухгалтерской отчетности обязательно должна быть раскрыта следующая информация (отдельно по каждой связанной стороне).
1. Характер отношений (в соответствии с п. 6 проекта). Как уже говорилось, выбор здесь небольшой: либо контроль, либо значительное влияние. Ничего другого указанный пункт не предполагает. Непонятно, как следует описывать характер отношений с родственниками или негосударственным пенсионным фондом. По нашему мнению, это явная недоработка законодателей.
2. Виды хозяйственных операций со связанной стороной (купля-продажа, аренда, заем и т.д.), а также объем этих операций в абсолютном или относительном выражении. По операциям, которые не завершены на конец отчетного периода, приводятся стоимостные показатели.
Действующее ПБУ 11/2000 требует описывать методы, которые были использованы для определения цен по каждому виду операций. Аналогичное требование содержалось в МСФО 24 редакции 1994 г. Согласно проекту эту информацию можно больше не приводить.
3. Условия и сроки проведения (завершения) операций, включая предоставление и получение обеспечений, гарантий и поручительств, а также форму расчетов.
4. Величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода, списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.
Указанный перечень информации - минимальный (п. 10 проекта ПБУ 11/2007). Если отчитывающаяся организация считает ее недостаточной для понимания характера отношений и влияния связанной стороны, то она может привести дополнительную информацию об операциях со связанными сторонами.
По проекту связанными сторонами являются руководители организации, их заместители и другой основной управленческий персонал отчитывающейся организации. Поэтому в бухгалтерской отчетности необходимо указывать размер вознаграждений, которые были выплачены этим лицам. Вознаграждения должны включать все выплаты как в денежной, так и в натуральной форме.
Согласно п. 12 проекта ПБУ 11/2007 вознаграждения руководителям делятся на два вида: краткосрочные и долгосрочные. В состав краткосрочных вознаграждений включаются плата за труд, отпускные, премии, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и т.п., а также налоги, начисляемые на заработную плату, и платежи во внебюджетные фонды. В состав долгосрочных вознаграждений входят:
- вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи по договорам добровольного страхования или договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников со страховыми организациями или негосударственными пенсионными фондами, а также иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии работникам по окончании ими трудовой деятельности);
- выходные пособия;
- вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе;
- иные долгосрочные вознаграждения.
Данные о вознаграждениях приводятся в совокупности и отдельно по каждому виду.
Такой же перечень вознаграждений руководителям предусмотрен и п. 9 МСФО 24. Правда, в целях раскрытия информации о связанных сторонах вознаграждения ключевому управленческому персоналу делятся на пять групп:
- краткосрочные вознаграждения работникам;
- вознаграждения по окончании трудовой деятельности;
- другие долгосрочные вознаграждения;
- выходные пособия;
- выплаты на основе долевых инструментов.
Не совсем понятно, нужно ли упоминать о связанных сторонах, если в отчетном периоде никаких операций с ними отчитывающаяся организация не проводила. Например, об основном, дочернем, преобладающем или зависимом обществе, а также о родственниках владельцев организации, членов совета директоров и руководителей.
При составлении отчетности по международным стандартам раскрытие информации требуется в двух случаях:
- при проведении операций между связанными сторонами;
- наличии материнской или дочерней компании, даже если никаких операций между ними не проводилось (п. 12 МСФО 24). В этом случае даже при отсутствии операций финансовое положение и результаты деятельности дочерней компании могут находиться под существенным влиянием материнской компании.
Как и действующее ПБУ 11/2000, проект допускает группировку показателей, которые отражают аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами. Исключение - когда обособленное раскрытие этих показателей лучше описывает влияние операций со связанными сторонами на финансовое положение отчитывающейся организации (п. 9 проекта ПБУ 11/2007).
Подготовленная таким образом информация о связанных сторонах, как и прежде, будет включаться в пояснительную записку к бухгалтерской отчетности в виде отдельного раздела (п. 15 проекта).
Раскрытие информации в сводной бухгалтерской отчетности
Положения ПБУ 11/2000 применяются при составлении как индивидуальной, так и сводной бухгалтерской отчетности. Напомним, сводная отчетность составляется, если у организации имеются дочерние и зависимые общества (п. 91 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
Однако из этого правила есть исключения, перечисленные в п. 9 ПБУ 11/2000. Головная организация может не раскрывать в своей индивидуальной бухгалтерской отчетности информацию об операциях с дочерними обществами, если эта отчетность представляется или публикуется вместе со сводной бухгалтерской отчетностью.
В свою очередь, дочернее общество может не раскрывать в своей индивидуальной бухгалтерской отчетности информацию об операциях с головной организацией при выполнении одновременно следующих условий:
- головная организация и дочернее общество являются юридическими лицами в соответствии с законодательством РФ;
- 100% голосующих акций или уставного капитала дочернего общества принадлежит головной организации;
- головная организация публикует сводную бухгалтерскую отчетность.
Аналогичные правила были зафиксированы в старом МСФО 24 (редакция 1994 г.), а в действующем Стандарте их нет. Соответственно, эти правила не вошли и в проект ПБУ 11/2007. Таким образом, в будущем при составлении индивидуальной бухгалтерской отчетности каждая организация должна будет раскрывать информацию об операциях с головной и с дочерними организациями.
Сейчас в сводной бухгалтерской отчетности информация об операциях между головной организацией с дочерними обществами и между дочерними обществами не раскрывается (п. 9 ПБУ 11/2000). Аналогичное правило есть и в МСФО 24. Правда, в п. 14 проекта ПБУ 11/2007 специалисты Минфина России оговорились, что подобная информация не раскрывается только при условии, что иное не предусмотрено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Значит, хотя проект ПБУ 11/2007 не содержит прямых указаний на его применение при составлении сводной отчетности, организации, имеющей дочерние общества, его придется применять.
Основная задача сводной отчетности - представить работу холдинга или группы взаимосвязанных компаний (материнских, дочерних и зависимых) как деятельность единой хозяйственной организации. Законодательно процедура подготовки консолидированной отчетности регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, где сказано, что при наличии дочерних и зависимых обществ организация дополнительно составляет консолидированную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов этих фирм. Основные методологические положения по составлению единой бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. N 112 "О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности". Для инвесторов и акционеров более показательной является консолидированная финансовая отчетность, составленная по группе или холдингу исходя из Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), а не РСБУ. Поэтому в большинстве случаев компании готовят документы и в той форме, которая понятна инвесторам. Можно выделить несколько стандартов, которые имеют отношение к процедуре формирования единой финансовой отчетности:
- МСФО 3 "Объединение компаний";
- МСФО 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность";
- МСФО 28 "Инвестиции в ассоциированные компании";
- МСФО 31 "Участие в совместной деятельности".
Похожие рефераты:
|
Дипломные работы 
